Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı

2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Hak Arama Hürriyeti" başlıklı 36’ncı maddesinde; "Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma hakkına sahiptir.", 90. maddesinde; "Usulüne göre yürürlüğe konulmuş Milletlerarası andlaşmalar kanun hükmündedir. Bunlar hakkında Anayasaya aykırılık iddiası ile Anayasa Mahkemesine başvurulamaz. Usulüne göre yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin milletlerarası andlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle çıkabilecek uyuşmazlıklarda milletlerarası andlaşma hükümleri esas alınır." düzenlemesi yer almış; 125’inci maddesinde de, idarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolunun açık olduğu kurala bağlanmıştır.
Anılan Anayasa hükümlerinin, ülkemizin taraf olduğu uluslararası sözleşmelerle güvence altına alınmış bulunan ve "Hukuk Devleti"nin
vazgeçilmez ilkelerinden olan "Hak Arama Özgürlüğü", "Adil Yargılanma Hakkı" ve "Mahkemeye Başvuru Hakkı" ilkeleri ile doğrudan ilgisinin bulunduğu ve söz konusu temel haklara anayasal bir değer yüklediği açıktır.
Anayasa Mahkemesi'nin 14.07.1998 tarih ve E:1997/41, K:1998/47 sayılı kararında; Avrupa İnsan Haklarını ve Ana Hürriyetleri Korumaya Dair Sözleşme'nin, savunma hakkının önemini ve gereğini vurgulayan 6. maddesi de dikkate alınarak, herkesin kendisine yönelik isnadın nedeninden ve niteliğinden en kısa zamanda, anladığı bir dille ve ayrıntılı olarak haberdar edilmek hakkına sahip olduğu; olayı, isnadın nedenini ve hukukî niteliğini bilmeyen kişinin kendisini yeterince savunamayacağının açık bulunduğu ve bu hususun, savunma hakkının temelini oluşturduğu belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Mahremiyeti" başlıklı 5’inci maddesinde; vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurların, vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştay’da görevli olanların, vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenlerin, vergi işlerinde kullanılan bilirkişilerin görevleri dolayısıyla, mükellefin ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine, işletmelerine, servetlerine veya mesleklerine müteallik olmak üzere öğrendikleri sırları veya gizli kalması lazım gelen diğer hususları ifşa edemeyecekleri ve kendilerinin veya üçüncü şahısların yararına kullanamayacakları, aynı Kanunun 3/B. maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinde de; vergi incelemesindeki maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu ifade edilmiştir.

Vergi mahremiyeti ilkesi, mükellefler açısından kendilerine ait gizli bilgilerin güvenle vergi dairesine verilebilmesini sağlamaktadır. Ancak vergi mahremiyeti ilkesi ile; görevleri gereği bir mükellefin vergisel sırlarına malum olan kişilerin bu bilgileri kendi veya üçüncü kişilerin nef'ine (yararına) kullanması yasaklanmıştır. Bahsedilen kuralın; kişiden, mülkiyet hakkının aleyhine sonuç doğuracak iddiaların, incelemede kriter olarak alınan verilerin, hem Anayasal hem de Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi kapsamında sahip olduğu savunma hakkının kullanılmaz hale gelmesi sonucunu doğuracak şekilde gizlenmesi anlamında yorumlanmaması gerektiği açıktır.
Bu kapsamda kişilerin hukukunda tek taraflı işlemleri ile hukuki sonuç doğurma hak ve yetkisine sahip olan idarenin işlemine karşı, muhatabın bu işlemin dayanağını bilmesi, yukarıda ifade edilen Anayasa maddelerinin ve iç hukukumuzda kanunlara nazaran üst norm niteliğindeki Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi'nin 6. maddesindeki kuralın bir gereğidir.
Zira İdarenin işlemlerine karşı dava açılması hukuk uyuşmazlığından farklı olarak bir dava hakkı kadar aynı zamanda idarenin kullandığı kamu gücü karşısında bireye tanınmış bir savunma hakkını da içermektedir. Bu nedenle kişinin bu hakkını özüne uygun şekilde kullanabilmesi için Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi'nin içtihatlarına "silahların eşitliği" kavramı olarak yansıyan söz konusu hakka hukuken ve fiilen sahip olması gerekir.
Dolayısıyla bir şirketin hesaplarının transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda belirlenen emsal bedelin, somut verilerle ve şirketin da savunma hakkını ihlal etmeyecek şekilde ortaya konulması gerekmektedir.
Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi'nin 22.09.1994 gün ve 13616/88 sayılı Fransa/Henrich kararında, adil yargılanmanın gereklerinden biri olan silahlarda eşitlik ilkesi gereğince, her davanın tarafına diğer taraf karşısında kendisini esaslı bir biçimde dezavantajlı bir duruma sokmayacak şartlarda görüşünü sunabilmesi için makul imkanların verilmesinin elzem olduğu vurgulanmıştır. 

Ayrıca şirket hakkındaki incelemede, emsal alınan şirketlerin sadece beyanları ile yetinilmemeli, ticari bilgi ve belgeleri üzerinden maliyet ile kârlılık oranlarının, çalıştırılan işçi sayılarının, son yıllara ait faaliyet raporlarının, şirket özelliklerinin incelenmesi ve piyasa karşılaştırılabilirliğinin belirlenmesine yardımcı olabilecek ekonomik koşullar, coğrafi konum, piyasa büyüklüğü, piyasanın rekabet hacmi ve alıcıların ve satıcıların rekabet yönünden birbirlerine göre sahip oldukları şartlar, tüketicilerin satın alma güçleri, arsa, tesis, yatırım, işçilik ve sermaye maliyetleri de dahil olmak üzere üretim maliyetleri gibi hususlarda derinlemesine ve yeterli derecede tüm verilerin ve sonuçların birlikte dikkate alınması, doğru bir emsal araştırması yapılması şarttır. Aksi halde yetersiz bir inceleme raporu esas alınarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi hukuka aykırı olacaktır.